ตัวอย่าง การวัดมูลค่า ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น ของสินทรัพย์ทางการเงินด้วยวิธีอย่างง่าย
รวบรวมโดย: คณะกรรมการวิชาชีพบัญชีด้านการทำบัญชี
TFRS9 เครื่องมือทางการเงิน Simplified Approach ตัวอย่างการคำนวณอย่างง่าย
วิธีการอย่างง่ายตามย่อหน้า 5.5.15 ของ TFRS9
ให้ถือปฏิบัติกับลูกหนี้การค้า ลูกหนี้ตามสัญญาเช่า และสินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญา
โดยรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุเสมอ
ขั้นตอนในการพิจารณาการวัดมูลค่า “ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตด้วยวิธีอย่างง่าย (Simplified Model)”
การพิจารณาข้อมูลผลขาดทุนด้านเครดิตจากประสบการณ์ในอดีต
การปรับปรุงข้อมูลผลขาดทุนในอดีตด้วยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต (Forward-looking Information) และคำนวณอัตราด้อยค่า (Impairment Rate)
การคำนวณค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น (Impairment Loss) ณ วันสิ้นงวดบัญชี
ขั้นตอนที่ 1 การพิจารณาข้อมูลผลขาดทุนด้านเครดิตจากประสบการณ์ในอดีต
การนำผลขาดทุนด้านเครดิตจากประสบการณ์ในอดีตเกี่ยวกับการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงิน ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 (TFRS9) เป็นข้อมูลเบื้องต้นในการจัดทำ “ตารางการตั้งสำรอง” (Provision Matrix) ซึ่งเป็นวิธีการหนึ่งตามย่อหน้าที่ ข 5.5.35 ของ TFRS9 อนุญาตให้ใช้ข้อผ่อนปรนในทางปฏิบัติ ซึ่งมีขั้นตอน ดังนี้
1.1 การแบ่งกลุ่มของสินทรัพย์ทางการเงิน
ตาม TFRS9 นั้น ธรรมชาติของลูกหนี้แต่ละประเภทมีคุณลักษณะ และมีความเสี่ยงด้านเครดิตที่แตกต่างกัน ดังนั้นการนำอัตราส่วนในการผิดนัดชำระหนี้เพียงอัตราเดียวมาประยุกต์ใช้นั้น อาจจะไม่สะท้อนมูลค่าทางเศรษฐกิจได้อย่างเหมาะสม
ดังนั้นตาม TFRS9 จึงควรมีการจัดกลุ่มของลูกหนี้การค้าเป็น “กลุ่ม” (Segment) เพื่อสะท้อนถึงปัจจัยการรับชำระหนี้ของลูกหนี้การค้าแต่ละ “กลุ่ม” และความสูญเสียด้านเครดิตที่คล้ายคลึงกัน การแบ่งลูกหนี้เป็น “กลุ่ม” ขึ้นอยู่แต่ละคุณลักษณะของแต่ละกิจการไปตาม TFRS9 ตัวอย่างเช่น
แบ่ง “กลุ่ม” ลูกค้าตามภูมิศาสตร์ เช่น ลูกค้าในประเทศ และลูกค้าต่างประเทศ
แบ่ง “กลุ่ม” ลูกค้าตามภูมิภาค เช่น กลุ่มลูกค้าในเมือง และกลุ่มลูกค้าเขตชนบท
แบ่ง “กลุ่ม” ลูกค้าตามลักษณะเชิงธุรกิจ เช่น กลุ่มลูกค้ารายย่อย (Retail Customer) และกลุ่มลูกค้านิติบุคคล (Commercial Customer)
แบ่ง “กลุ่ม” ตามช่องทางจัดจำหน่าย เช่น ลูกค้าที่เป็นการค้าสมัยใหม่ (Modern Trade) และลูกค้าที่เป็นการค้าแบบดั้งเดิม (Tradition Trade)
1.2 การหาอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ (Default Rate)
ภายใต้มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 (TFRS9) อัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ได้มาจากประสบการณ์อันเกิดจากการวิเคราะห์ข้อมูลภายในอดีต (Historical Data) ของกิจการเอง โดยการเลือกช่วงระยะเวลาของข้อมูลในอดีต ต้องคำนึงถึงช่วงระยะเวลาที่เหมาะสม ไม่สั้นหรือยาวจนเกินไปเพื่อสะท้อนสถานการณ์รับชำระหนี้ในปัจจุบัน จากนั้นทำการจัดชั้นอายุของลูกหนี้ เพื่อคำนวณอัตราผิดนัดชำระหนี้ (Default Rate)
ในตัวอย่างนี้จะแสดงวิธีการคำนวณอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ (Default Rate) ของ TFRS9 3 วิธี
ขั้นตอนที่ 1 ตัวอย่างตามแบบ ก. แบบอัตราการเลื่อนชั้นอายุของชั้นลูกหนี้ (Rolling Credit Rate Method) TFRS9 แบบอัตราการเลื่อนชั้นอายุของชั้นลูกหนี้ Rolling Credit Rate Method ตาม TFRS9 แบบอัตราการเลื่อนชั้นอายุของชั้นลูกหนี้ Rolling Credit Rate Method
หมายเหตุ ตารางที่ 1:
* ในระหว่างเดือนมกราคม 2562 มีการ Write-off ลูกหนี้จำนวน 50,000 บาท
** ยอดเกินกำหนดชำระเกินกว่า 150 วันขึ้นไป ถือเป็นจำนวนเงินส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่เกิดขึ้น (ตามสมมติฐานเบื้องต้นต้องตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าตาม TFRS9 ในจำนวนเงินที่เพียงพอหรือเกือบทั้งจำนวน) สมมติสูญเสีย 100%
หมายเหตุ ตารางที่ 2:
* ในระหว่างเดือนมกราคม 2562 มีการ Write-off ลูกหนี้จำนวน 60,000 บาท
** ยอดเกินกำหนดชำระเกินกว่า 150 วันขึ้นไป ถือเป็นจำนวนเงินส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่เกิดขึ้น (ตามสมมติฐานเบื้องต้นต้องตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าตาม TFRS9 ในจำนวนเงินที่เพียงพอหรือเกือบทั้งจำนวน) สมมติสูญเสีย 100%
หมายเหตุ ตารางที่ 3:
* ในระหว่างเดือนมกราคม 2562 มีการ Write-off ลูกหนี้จำนวน 80,000 บาท
** ยอดเกินกำหนดชำระเกินกว่า 150 วันขึ้นไป ถือเป็นจำนวนเงินส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่เกิดขึ้น (ตามสมมติฐานเบื้องต้นต้องตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าตาม TFRS9 ในจำนวนเงินที่เพียงพอหรือเกือบทั้งจำนวน) สมมติสูญเสีย 100%
วิธีคำนวณอัตราการเลื่อนชั้นอายุของลูกหนี้ Rolling Credit Rate (Roll Rate) ตาม TFRS9 (ข้อมูลในช่อง ธ.ค. 61-ม.ค. 62: ตารางที่ 1)
ก. การเลื่อนขั้นจาก "Not Overdue" เป็น "1 ถึง 30 วัน" Roll Rate = 2.67%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "Not Overdue" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = 560,000 / 21,000,000 = 2.67%
(ม.ค. 62 = 560,000 มาจากหนี้ ธ.ค. 61 = 21,000,000)
ข. การเลื่อนขั้นจาก "1 ถึง 30 วัน" เป็น "31 ถึง 60 วัน" Roll Rate = 61.00%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "1 ถึง 30 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = 305,000 / 500,000 = 61.00%
(ม.ค. 62 = 305,000 มาจากหนี้ ธ.ค. 61 = 500,000)
ค. การเลื่อนขั้นจาก "31 ถึง 60 วัน" เป็น "61 ถึง 90 วัน" Roll Rate = 66.67%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "31 ถึง 60 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = 300,000 / 450,000 = 66.67%
(ม.ค. 62 = 300,000 มาจากหนี้ ธ.ค. 2561 = 450,000)
ง. การเลื่อนขั้นจาก "61 ถึง 90 วัน" เป็น "91 ถึง 120 วัน" Roll Rate = 70.00%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "61 ถึง 90 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = 210,000 / 300,000 = 70.00%
(ม.ค. 62 = 210,000 มาจากหนี้ ธ.ค. 61 = 300,000)
จ. การเลื่อนขั้นจาก "91 ถึง 120 วัน" เป็น "121 ถึง 150 วัน" Roll Rate = 79.17%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "91 ถึง 120 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = 190,000 / 240,000 = 79.17%
(ม.ค. 62 = 190,000 มาจากหนี้ ธ.ค. 61 = 240,000)
ฉ. การเลื่อนขั้นจาก "121 ถึง 150 วัน" เป็น "มากกว่า 150 วัน" Roll Rate = 83.33%
ในขั้นหนี้ "121 ถึง 150 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป = (200,000 - (150,000 - 50,000)) / 120,000
= 83.33%
วิธีคำนวณอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ (Default Rate) ตาม TFRS9 (ข้อมูลในช่อง ธ.ค. 61-ม.ค. 62: ตารางที่ 1)
ก. สมมติให้บริษัทพิจารณาตั้งค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญเมื่ออายุหนี้มากกว่า 150 วัน Loss Rate = 100%
ข. การเลื่อนขั้นจาก "121 ถึง 150 วัน" เป็น "มากกว่า 150 วัน" Roll Rate = 83.33%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "121 ถึง 150 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 83.33% และในขั้นหนี้ที่มากกว่า 150 วัน
มี Loss Rate 100% ดังนั้นในขั้น "121 ถึง 150 วัน" จึงมี Loss Rate = 83.33% x 100% = 83.33%
ค. การเลื่อนขั้นจาก "91 ถึง 120 วัน" เป็น "121 ถึง 150 วัน" Roll Rate = 79.17%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "91 ถึง 120 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 79.17% และในขั้นหนี้ "121 ถึง 150 วัน"
มี Loss Rate 83.33% ดังนั้นในขั้น "91 ถึง 120 วัน" จึงมี Loss Rate = 79.17% x 83.33% = 65.97%
ง. การเลื่อนขั้นจาก "61 ถึง 90 วัน" เป็น "91 ถึง 120 วัน" Roll Rate = 70.00%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "61 ถึง 90 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 70.00% และในขั้นหนี้ "91 ถึง 120 วัน" มี
Loss Rate 65.97% ดังนั้นในขั้น "61 ถึง 90 วัน" จึงมี Loss Rate = 70.00% x 65.97% = 46.18%
จ. การเลื่อนขั้นจาก "31 ถึง 60 วัน" เป็น "61 ถึง 90 วัน" Roll Rate = 66.67%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "31 ถึง 60 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 66.67% และในขั้นหนี้ "61 ถึง 90 วัน"
มี Loss Rate 46.18% ดังนั้นในขั้น 31-60 วัน จึงมี Loss Rate = 66.67% x 46.18% = 30.79%
ฉ. การเลื่อนขั้นจาก "1 ถึง 30 วัน" เป็น "31 ถึง 60 วัน" Roll Rate = 61.00%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "1 ถึง 30 วัน" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 61.00% และในขั้นหนี้
"31 ถึง 60 วัน" มี Loss Rate 30.79%
ดังนั้นในขั้น "1 ถึง 30 วัน" จึงมี Loss Rate = 61.00% x 30.79% = 18.78%
ช. การเลื่อนขั้นจาก "Not Overdue" เป็น "1 ถึง 30 วัน" Roll Rate = 2.67%
หมายถึง ในขั้นหนี้ "Not Overdue" มีโอกาสค้างหนี้ไปขั้นต่อไป 2.67% และในขั้นหนี้
1 ถึง 30 วัน" มี Loss Rate 18.78%
ดังนั้นในขั้น "Not Overdue" จึงมี Loss Rate = 2.67% x 18.78% = 0.50%
ขั้นตอนที่ 1 ตัวอย่างตามแบบ ข. แบบอัตราส่วนสูญเสียด้านเครดิตของชั้นอายุของลูกหนี้ (Credit Loss Method) คำนวณอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ (Default Rate) ของ TFRS9 ได้ดังนี้
บริษัทได้ทำการวิเคราะห์ระยะเวลาการรับชำระเงินของลูกหนี้ ตาม TFRS9 บริษัทควรเก็บข้อมูลการรับชำระเงินของลูกค้านับจากวันที่ในการออกใบแจ้งหนี้ ตามระยะเวลาเครดิตที่บริษัทกำหนดให้จนได้รับชำระเงินตลอดปีที่ทำการศึกษา โดยปีที่ทำการศึกษามียอดการออกใบแจ้งหนี้จำนวน 20,000,000 บาท และระยะเวลาที่ได้รับชำระเงินตามระยะเวลาเครดิตที่ให้แบ่งตามอายุลูกหนี้คงค้างตามหลัก TFRS9 สมมติว่าในปีการศึกษามีลูกหนี้ที่ไม่ได้รับชำระเกินหนึ่งปี เป็น “หนี้สูญทั้งหมด” เรียกว่า ส่วนสูญเสียด้านเครดิต จากนั้นให้นำ ส่วนเสียด้านเครดิต ไปหาร ในช่วงชั้นอายุของลูกหนี้ เป็น อัตราส่วนการผิดนัดชำระ แสดงดังตารางที่ 5
หมายเหตุ ตารางที่ 5:
ในการคำนวณ “ค่าเผื่อการด้อยค่าด้านเครดิต” ตามหลักของ TFRS9 ณ วันสิ้นงวดบัญชี (วันที่ในงบแสดงฐานะการเงิน) ให้นำ “อัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้” ในตาราง 5 (หลังปรับปรุงด้วย Forward-looking แล้ว) ไปเป็นอัตราส่วนในการคำนวณค่าเผื่อฯ ของแต่ละช้ันต่อไป
ขั้นตอนที่ 1 ตัวอย่างตามแบบ ค. แบบค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญวิธีเฉพาะเจาะจง (Specific Method) ตาม TFRS9 และการพิจารณาตามนโยบายของบริษัท
ก. การเลื่อนขั้นในขั้นหนี้ "61 ถึง 180 วัน" มีลูกหนี้ที่มีปัญหาในการชำระหนี้ทั้งสิ้น 200 บาท
ข. การเลื่อนขั้นในขั้นหนี้ "181 ถึง 360 วัน" มีลูกหนี้ที่มีปัญหาในการชำระหนี้ทั้งสิ้น 100 บาท
ค. การเลื่อนขั้นในขั้นนี้มากกว่า 360 วัน ถือเป็นจำนวนเงินส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่เกิดขึ้น (ตามสมมติฐานเบื้องต้น ต้องตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าในจำนวนเงินที่เพียงพอ หรือเกือบทั้งจำนวน) สมมติสูญเสีย 100% = 500 บาท
ง. บริษัทจึงต้ังค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญทั้งสิ้น 800 บาท
ขั้นตอนการพิจารณาของ TFRS9
การพิจารณาข้อมูลผลขาดทุนด้านเครดิตจากประสบการณ์ในอดีต
ตามมาตรฐานรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 (TFRS9) การปรับปรุงข้อมูลผลขาดทุนในอดีตด้วยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต (Forward-looking Information) และคำนวณอัตราด้อยค่า (Impairment Rate)
การคำนวณค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น (Impairment Loss) ณ วันสิ้นงวดบัญชี
ขั้นตอนที่ 2 การปรับปรุงข้อมูลผลขาดทุนในอดีตด้วยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต (Forward-looking Information) และคำนวณอัตราด้อยค่า (Impairment Rate) ตาม TFRS9
Forward-looking Information ตาม TFRS9 คือข้อมูลที่อาจจะเป็นปัจจัยที่กระทบต่ออัตราความสูญเสียด้านเครดิตในอนาคต
กิจการควรพิจารณาข้อมูลในอนาคตที่มีความสัมพันธ์กับอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ที่ได้มาจากประสบการณ์ อันเกิดจากการวิเคราะห์ข้อมูลในอดีตที่ตรงกับแต่ละส่วนของสินทรัพย์ทางการเงินของกิจการ
กลุ่มลูกค้ารายย่อย อัตรา GDP ของประเทศที่ลดลง หรืออัตราการว่างงานเป็นปัจจัยสำคัญที่มีผลกระทบต่อการชำระหนี้ของลูกค้า
ถ้าอัตราการว่างงานที่เพิ่มขึ้น อาจจะทำให้ลูกค้ารายย่อยส่วนหนึ่งมิอาจดำรงความสามารถในการดำเนินการชำระหนี้ได้ ทำให้มีความเสี่ยงด้านเครดิตเพิ่มขึ้น
กรณีกลุ่มลูกค้านิติบุคคล อัตรา GDP ของประเทศที่ลดลง หรืออัตราเงินเฟ้อที่เพิ่มสูงขึ้น หรือการเปลี่ยนแปลงอัตราการแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ หรือการเปลี่ยนแปลงอัตราดอกเบี้ย หรือเหตุการณ์ภัยพิบัติจากสิ่งแวดล้อม และโรคภัยไข้เจ็บจะเป็นปัจจัยทำให้ความสามารถในการชำระหนี้ภาคเอกชนลดลง เป็นต้น
ควรพิจารณาจากข้อมูลของลูกหนี้ที่มีความสมเหตุสมผล สามารถสนับสนุนได้ และที่สามารถหาได้โดยที่ไม่ต้องใช้ต้นทุน หรือ ความพยายามที่มากจนเกินไป และเกี่ยวข้องกับการประมาณการผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น ซึ่งรวมถึง ผลกระทบของการชำระเงินก่อนครบกำหนด
ข้อมูลที่ใช้ควรรวมปัจจัยเฉพาะของลูกหนี้ สภาวการณ์ทางเศรษฐกิจโดยทั่วไป และการประเมินทิศทางทั้งในปัจจุบัน และในอนาคต ณ วันที่รายงาน
ในบางกรณี ข้อมูลที่มีความสมเหตุสมผล และมีข้อสนับสนุนได้ดีที่สุดสามารถเป็นข้อมูลในอดีตที่ไม่จำเป็นต้องมีการแก้ไขได้ โดยขึ้นอยู่กับลักษณะของข้อมูลในอดีต
เมื่อคำนวณโดยเปรียบเทียบกับสถานการณ์ต่าง ๆ ณ วันที่รายงาน และคุณลักษณะต่าง ๆ ของเครื่องมือทางการเงินควรถูกพิจารณา
การประมาณการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนทางด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นนั้น ควรจะถูกสะท้อน และสอดคล้องกับทิศทางการเปลี่ยนแปลงของข้อมูลที่หาได้
การเปลี่ยนแปลงของอัตราการว่างงาน ราคาอสังหาริมทรัพย์ ราคาสินค้าโภคภัณฑ์ สถานะของการชำระเงิน หรือปัจจัยอื่น ๆ ที่เป็นตัวบ่งชี้ถึงผลขาดทุนด้านเครดิต สำหรับเครื่องมือทางการเงิน หรือกลุ่มเครื่องมือทางการเงิน และระดับความรุนแรงของความเปลี่ยนแปลงเหล่านั้น
กิจการควรที่จะทบทวนวิธีการ และสมมติฐานต่าง ๆ ที่ใช้ในการประมาณการผลขาดทุนทางด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นเป็นประจำ เพื่อลดความแตกต่างระหว่างค่าประมาณ และผลขาดทุนด้านเครดิตที่เกิดขึ้นจริง
โดยกิจการจะต้องศึกษาหลักการของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 (TFRS9) ที่เกี่ยวข้องกับการพิจารณาข้อมูลที่มีความสมเหตุสมผล และสามารถสนับสนุนได้ประกอบกับการนำไปปฏิบัติ (อ้างอิง TFRS9 ย่อหน้าที่ ข5.5.49 ถึง ข5.5.54)
หลักการ และขั้นตอนการประเมินการด้อยค่า ตามมาตรฐานรายงานทางการเงิน TFRS9 (ตารางที่ 7)
หมายเหตุ ตารางที่ 6:
ค่าดัชนี (Index) ที่สูงขึ้น ส่งผลให้ Default Rate เพิ่มขึ้น
ตามตัวอย่างข้างต้น คำนวณอัตราด้อยค่า (Impairment Rate) ตาม TFRS9 ได้ดังนี้:
ขั้นตอนที่ 2 ตัวอย่างตามแบบ ก. แบบอัตราการเลื่อนชั้นอายุของลูกหนี้ (Rolling Credit Rate Method) ตาม TFRS9 คำนวณ “Impairment Rate” โดยนำข้อมูล Average Historical Default Rate จากตารางที่ 4 คูณด้วย Forward-looking Factor
ขั้นตอนที่ 2 ตัวอย่างตามแบบ ข. แบบอัตราสวนสูญเสียด้านเครดิตของชั้นอายุของลูกหนี้ (Credit Loss Method) คำนวณ “Impairment Rate” โดยการทำ Forward-looking Factor ตาม TFRS9 โดยวิธีการทางสถิติแบบง่าย
ตัวอย่างนี้ สมมติว่าบริษัทจัดกลุ่มลูกค้าเป็นลูกค้ารายย่อย อัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ที่มีความสัมพันธ์เป็นเส้นตรงกับอัตราการว่างงาน โดยค่าสถิติย้อนหลังสองปี พบว่า อัตราการว่างงานที่เพิ่มขึ้น เป็นปัจจัยให้การผิดนัดชำระหนี้เพิ่มขึ้น
ในปี พ.ศ. 2562 อัตราการว่างงานได้เพิ่มขึ้นเป็น 1.151% เมื่อเปรียบเทียบกับปี พ.ศ. 2561 ที่อัตราการว่างงานเป็น 1.063% ดังนั้นผู้บริหารของบริษัทจึงได้อนุมาน “ส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่เกิดขึ้น” ด้วยสมการถดถอยอย่างง่าย ได้จำนวน “ส่วนสูญเสียทางเครดิตฯ” ตาม TFRS9 เพิ่มขึ้นเป็น 550,000 บาท (ตัวอย่างจากโปรแกรม Excel)
การคำนวณ Forward-looking โดยสมการถดถอยอย่างง่ายสองตัวแปร (Simple Linear Regression-Two Variable) โดยสูตรในโปรแกรม Excel
(ค่าพยากรณ์จากสมการถดถอย (Regression Equation) จากการใช้สูตรในโปรแกรม Excel)
สูตรคือ = FORECAST.LINEAR (Cell ค่าตัวแปรต้นของจุดที่ต้องการประมาณ, ค่าช่วงของค่าตัวแปรตาม (y),
ค่าช่วงของค่าตัวแปรต้น (x))
ที่มา อัตราการว่างงานเฉลี่ยแยกตามการศึกษา ข้อมูลจากธนาคารแห่งประเทศไทย (https: //www.bot.or.th/App/BIZSHR/stat/Graph/)
โดยตัวอย่างนี้ค่าอัตราการว่างงานของปี 2554 ถึง ปี 2561 เป็นข้อมูลจริงจากธนาคารแห่งประเทศไทย ส่วนเลขในปี พ.ศ. 2562 เป็นตัวอย่างในการคำนวณปริมาณการสูญเสียด้านเครดิต ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 (TFRS9) หมายถึง ข้อมูลในอดีตของจำนวนเงินที่บริษัททำการตัดจำหน่ายหนี้สูญของยอดใบแจ้งหนี้ในแต่ละปี (ตัวอย่าง)
ขั้นตอนที่ 2 ตัวอย่างตามแบบ ข. แบบอัตราส่วนสูญเสียด้านเครดิตของชั้นอายุของลูกหนี้ (Credit Loss Method) คำนวณ “Impairment Rate” โดยการทำ Forward-looking Factor ตาม TFRS9 ด้วยวิธีทางสถิติแบบง่าย
ดังนั้น บริษัทจึงได้คำนวณ “อัตราส่วนในการผิดนัดชำระหนี้” ที่ปรับปรุงด้วยข้อมูลปัจจัยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต (Forward-looking Information) ตาม TFRS9 ได้ดังนี้
ขั้นตอนที่ 2 ตัวอย่างตามแบบ ค. แบบค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญวิธีเฉพาะเจาะจง (Specific Method) และการพิจารณาตามนโยบายของบริษัท ตาม TFRS9
เนื่องจากจำนวนค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญของ TFRS9 ที่อาจจะเกิดขึ้นตามวิธีเฉพาะเจาะจง (Specific Method) และการพิจารณาตามนโยบายของบริษัทซึ่งแสดงในตารางที่ 5 ข้างต้นเป็นข้อมูลของอดีต (ปี 2561) ตาม TFRS9 นั้นเป็นความสูญเสียที่เกิดขึ้นจริงแล้ว จึงไม่จำเป็นต้องนำผลขาดทุนมาคำนวณหาอัตราการด้อยค่า (Impairment Rate) เพื่อนำไปคำนวณประมาณการขาดทุนฯ ในปี 2562 เนื่องจากปี 2562 จะต้องประมาณการผลขาดทุนฯ ด้วยวิธีเฉพาะเจาะจง (Specific Method) และการพิจารณาตามนโยบายของบริษัทเช่นกัน
อย่างไรก็ตาม สมมติให้จำนวนเงินการผิดนัดชำระหนี้ของกลุ่มลูกค้าของบริษัท ก. มีความสัมพันธ์ กับ อัตราการว่างงาน โดยพบว่า อัตราการว่างงานที่เพิ่มขึ้นเป็นปัจจัยให้เกิดการผิดนัดชำระหนี้เพิ่มขึ้น ดังนั้นในการคำนวณค่าเผื่อการด้อยค่า (Impairment Loss) ตาม TFRS9 ในปี 2562 จึงต้องนำอัตราการว่างงานในปี 2562 มาพิจารณาด้วย (ดูตารางที่12)
ขั้นตอนการพิจารณา
การพิจารณาข้อมูลผลขาดทุนด้านเครดิตจากประสบการณ์ในอดีต
การปรับปรุงข้อมูลผลขาดทุนในอดีตด้วยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต (Forward-looking Information) และคำนวณอัตราด้อยค่า (Impairment Rate)
การคำนวณค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น (Impairment Loss) ณ วันสิ้นงวดบัญชี
ขั้นตอนที่ 3 ตัวอย่างตามแบบ ก. แบบอัตราการเลื่อนชั้นอายุของลูกหนี้ (Rolling Credit Rate Method)
หมายเหตุ: มีการ Write-off ลูกหนี้ในแต่ละเดือนดังนี้
มกราคม 2562 จำนวน 50,000 บาท
กุมภาพันธ์ 2562 จำนวน 60,000 บาท
มีนาคม 2562 จำนวน 80,000 บาท
โดยบันทึกรายการปรับปรุง ดังนี้
Dr. ส่วนขาดทุนจากประมาณการส่วนสูญเสียด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า (งบกำไรขาดทุน) 264,829.20
Cr. ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นของลูกหนี้การค้า ** 264,829.20
** (1,149,279.20-884,450.00 = 264,829.20)
Dr. หนี้สูญ (งบกำไรขาดทุน) (50,000+60,000+80,000) 190,000
Cr. ลูกหนี้การค้า 190,000
ขั้นตอนที่ 3 ตัวอย่างตามแบบ ข.
แบบอัตราส่วนสูญเสียด้านเครดิตของชั้นอายุของลูกหนี้ (Credit Loss Method)
สมมติให้ยอดลูกหนี้การค้าที่จัดเป็นกลุ่มเดียวกัน ณ วันที่ ในรายงานทางการเงินมียอดคงเหลือ ดังข้อมูลตามตารางที่ 11 ให้นำอัตราส่วนการผิดนัดชำระหนี้ที่ทำการปรับปรุงข้อมูลปัจจัยการคาดการณ์สภาวการณ์ในอนาคต ตามที่คำนวณได้ในตารางที่ 9 มาคูณ ก็จะได้ “ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น” ตาม TFRS9 ของลูกหนี้การค้า ดังนี้
โดยบันทึกรายการปรับปรุง ดังนี้
Dr. ส่วนขาดทุนจากประมาณการส่วนสูญเสียด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า (งบกำไรขาดทุน) 199,000
Cr. ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นของลูกหนี้การค้า 199,000
ขั้นตอนที่ 3 ตัวอย่างตามแบบ ค.
แบบค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญวิธีเฉพาะเจาะจง (Specific Method) ตาม TFRS9 และการพิจารณาตามนโยบายของบริษัท จำนวนเงินการผิดนัดชำระหนี้ของกลุ่มลูกค้าของบริษัทที่มีความสัมพันธ์กับอัตราการว่างงาน โดยพบว่าอัตราของการว่างงานที่เพิ่มขึ้นเป็นปัจจัยให้การผิดนัดชำระหนี้เพิ่มขึ้น และค่าสถิติของอัตราการว่างงานเฉลี่ยในปี 2562 เท่ากับ 1.151
ดังนั้น ผู้บริหารบริษัทจึงคำนวณส่วนสูญเสียด้านเครดิตที่อาจจะเกิดขึ้นตาม TFRS9 ด้วยอัตราการว่างงาน ซึ่งในปี 2562 คือ 1.151 คูณยอดลูกหนี้คงค้าง ณ วันที่ 31 ธันวาคม 2562 (สุทธิจากค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ) เป็นเงินดังนี้ ยอดลูกหนี้การค้าที่จัดเป็นกลุ่มเดียวกัน ณ วันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2562 คำนวณค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตฯ โดยวิธีอย่างง่ายได้ ดังนี้
โดยบันทึกรายการปรับปรุง ดังนี้
Dr. ส่วนขาดทุนจากประมาณการส่วนสูญเสียด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า (งบกำไรขาดทุน) 264,829.20
Cr. ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นของลูกหนี้การค้า ** 264,829.20
** (1,149,279.20-884,450.00 = 264,829.20)
Dr. หนี้สูญ (งบกำไรขาดทุน) (50,000+60,000+80,000) 190,000
Cr. ลูกหนี้การค้า 190,000
ภาคผนวก
แหล่งอ้างอิง ปัจจัยที่กระทบต่ออัตราความสูญเสียด้านเครดิตในอนาคต (กิจการต้องเลือกใช้อย่างสม่ำเสมอ) รวมถึงแต่ไม่จำกัดเพียงข้อมูล ดังนี้;
อัตราว่างงาน จากข้อมูลของธนาคารแห่งประเทศไทย
ผลิตภัณฑ์มวลรวมของประเทศ (GDP) จากอัตราเฉลี่ยของหน่วยงานที่จัดทำ เช่น สำนักงานสภาพัฒนาการเศรษฐกิจและสังคมแห่งชาติ ทีมข้อมูลเศรษฐกิจภายในประเทศ (Office of the National Economic and Social Development Council: NESDB)
อัตราเงินเฟ้อ จากข้อมูลของธนาคารแห่งประเทศไทย
การเปลี่ยนแปลงอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ จากข้อมูลของธนาคารแห่งประเทศไทย
การเปลี่ยนแปลงอัตราดอกเบี้ย จากข้อมูลของธนาคารแห่งประเทศไทย
เหตุการณ์ภัยพิบัติทางธรรมชาติ โรคติดต่อ สงคราม จากแหล่งข้อมูลทางการของภาครัฐที่เกี่ยวข้อง
ขอขอบคุณอ้างอิง
คณะกรรมการวิชาชีพบัญชีด้านการทำบัญชี
เขียนโดย อาจารย์ทอมมี่ (พิเชฐ เจียรมณีทวีสิน)
FSA, FIA, FRM, FSAT, MBA, MScFE (Hons), B.Eng (Hons)
ขอสงวนสิทธิ์ของเนื้อหาในบทความ ไม่ให้นำไปใช้แสวงหาผลประโยชน์ใด ๆ ในเชิงพาณิชย์ นอกจากจะได้รับอนุญาตจากทางบริษัท ABS เท่านั้น
Comments